会计报表体系中增加现金流量表后，引起了报表间内在联系的变化，即增加了现金流量表与资产负债表的内在联系和现金流量表与利润表之间的联系。这体现了现金流量表起着利润表和资产负债表之间的纽带和桥梁作用。但是，这种关系在我国现行报表体系中并没有得到明确的反映。其原因在于现金流量表格式设计上有值得商榷之处，以及增加现金流量表后相关报表的列示项目未及时作相应的修改。本文主要讨论现金流量表与资产负债表的内在关系的披露问题。 
　 (一)
　　现金流量表为报表使用者提供了企业在一定会计期间内现金和现金等价物流人和流出的信息，说明了在这个会计期间内现金状况变动的原因。报表使用者对现金流量表的要求，都是从这个变动原因的披露中得到满足的。现金状况的变动是指上个会计期末(本期期初)与本期期末的现金和现金等价物数值的变动。而现金流量表对于变动原因的分析的各项目之和应等于现金和现金等价物上个期末与本期期末之差。即:现金和现金等价物期初余额士现金和现金等价物净增(减)额=现金和现金等价物期末余额。为便于报表使用者检查这一等式关系，增加报表的可靠性，国外绝大多数企业将上式中的三个数字列于现金流云表主表的底部。

　　上述等式中的“现金和现金等价物期初余额”和“现金和现金等价物期末余额”是两个时点的资产项下的数字。因此，它们必然包含在资产负债表中，从而形成了现金流量表与资产负债表之间的内部联系(亦称勾稽关系)。为了更明确地反映这一关系，国外多数企业在增加了现金流量表之后，便相应地修改了资产负债表的项目列示。使这一关系能一一对应。从而可以清楚地看出两表中使用的现金概念在数字上是一致的。尽管不同国家的不同公司资产负债表的列示有些差异，但这一关系已明确地得到反映。表一列举了1表一]表首 资产负债表（局部） 现金流量表（局部）泰国曼谷银行2000年1季度财务报告单位：千泰铢　　　　　　2000年　　　 1999年
资产　　　3月31日　　12月31日
现金　　　10426461　　　28687554

现金和现金等价
物增（减）额　　（18261493）
1月1日现金和
现金等价物余额　　28687554
3月31日现金和
现金等价物余额　　10426461
美国大通银行
1999年年报
单位：百万美元　　　　　　　　　 1999　　 1998
资产
现金和存放同业　　16229　　17068 现金和存放同业
净增（减）额　　　　　 839
年初现金和存放同业　17068
年末现金和存放同业　16229
加拿大皇家银行
1999年年报
单位：百万加元　　　　　　　 1999　　　　1998
资产
现金资源：
现金和存放
央行款项　　　 960　　　　1282
存放其他银行
业务款项　　　 1500　　　1127
存放其他银行
计息款项　　　 20582　　 13986 现金和现金等价物
净变动额　　　　　　　51
现金和现金等价物
年初余额　　　　　　　2409
现金和现金等价物
年末余额　　　　　　　2460

三家银行略有差异的反映方式。
　　现金和现金等价物是现金流量表的核心 (或称 “基础”)。对现金变动原因的分析，是通过对经济业务中与这个核心相天的另一方面得出来的，而核心中内部的变化 (如现金与现金等价物间的流动)并不反映在现金流量表之中。目前，在采纳现金流量表的各个国家中，现金和现金等价物的定义仍存在一些差别，因行业经营特点不同导致的现金和现金等价物所含内容差异更大，尤其是金融业。为了更明确地反映资产负债表同现金流虽表的内在关系，许多公司或银行采用在资产负债表的附注中进一步披信现金构成的方法。如表二列示的三家银行的披露方式。表首 报表附注（局部） 现金流量表日本东海银行1999年年报单位：百万日元 1999　　　 1998
库存现金　　　 443566　　 445413
存放同业　　　 876860　　 1344015
小计　　　　 1320426　　 1789428　　1999　　 1998
现金和存放
同业净减额（469002）（1094148）
期初现金和
存放同业　　1789428　 2883576
期末现金和
存放同业　　1320426　 1789428
澳大利亚
新西兰银行
1994年年报
单位：百万澳元

现金的一致性：
现金流量表中列示的财务年度末的现金与资产负债表中下列项目是一致的。　　　　　　1994　　　　1993
流动资产
低于90天　　　 2419.0　　　 3323.1
存放同业
低于90天　　　 6673.6　　　 5757.0
小计　　　　　 9092.6　　　 9080.1　现金和现金等价
物净增额　　　　　　　　1385.8
现金和现金
等价物年初余额　　　　　9080.1
外币折算　　　　　　　（1373.3）
现金和现金
等价物年末余额　　　　　 9090.6
香港宝生银行
1997年年报
单位：千港元 1997 1996
库存现金及
短期资金（原定
3个月内到期） 16800587　　19628203
定期存放同业及
财务机构款（原定
3个月内到期）1848146　　 4059874
同业及财务机构
存款（原定3个月
内到期）　　 （3820517）　（7244682）
小计　　　　　14828216　 16443395
现金及现金等价
物之（减少）增加　　　（1615179）
于1月1日之现金
及现金等价物　　　　 16443395
于12月31日
之现金及现金
等价物　　　　　　　　14828216
　　采用附注披信可以分为两种情况:一种情况是在资产负债表中对现金和现金等价物已作了单独列示，但这个数字可能由两项或更多项构成。为保持主表的清晰度，对现金和现金等价物的详细构成情况采用附注披露，而主表中只列示一个合计数，如表二中的日本东海银行。另一种情况是，在资产负债表中未对现金和现金等价物作单独列示，因而在主表中尚不能明确看出两表的内在联系。这是由于增加现金流量表后，仍然保持了资产负债表项目原有的列示方法。作为权宜之计，采用在附注中列示现金和现金等价物的构成，但其合计数与现金流量表中的相应数字一致，以此来反映出两表的内在关系。如表二中的澳新银行资产负债表主表未改动，以报表附注反映两表的关系，不仅列示其构成 (因澳新银行现金和现金等价物所包含的内容较多，在另两项附注中又进一步分解表二中所列示的流动资产项目)，并且以文字声明保证两表申的现金数字是一致的。
　　此外，还有一种情况，在资产负债保持原样，其会计核算系统也未作修改时，采取在资产负债表流动资产的前几项分别加注，说明其构成内容，再对现金流量表中的现金和现金等价物期初余额和期末余额分别加注，说明其构成。让报表使用者利用这两表的附注自行核对两者的关系(如韩国的一些银行)，在资产负债表前几项构成与现金和现金等价物构成的对应关系不清楚时，这种方法咯胜于无。报表使用者因不熟悉银行业务，往往如堕五里云雾之中，不仅难以证实报表的可靠性，更有让人乱上加乱的感觉·实不足取。

　　(二)

　　如上述，现金流量表与资产负债表内在关系的披露有三种方式:主表披露，主表与附注结合披露和附注披露。主表披露分为单项披拓 (如表一泰国曼谷银行和美国大通银行)和多项披露(如表一加拿大皇家银行)。主表单项披话又往往是主表与附注结合披露(如美国大通银行)。完全依靠附注披拓的，有些企业设计得较好 (如澳大利亚的澳新银行)，不仅列示现金的详细构成，等价物的详细构成，还作出分部报告(国内和海外)有些企业设计得不理想(如韩国的一些银行)。由于现金流量表与资产负债表的内在关系和现金及现金等价物定义项下处理的项目(所包括的内容)是两个概念，单独采用附注披侮严格说并没有满足前者要求，单独采用主表披拓没有满足后者要求 (这不是本文讨论的主题)。因而，笔者认为，还是主表与附注结合披露最好，既在主表间明确了两表的勾稽关系，同时保持主表清晰，又在附注中满足了报表使用者了解现金和现金等价物构成内容的摘要。
　　我国企业在增加现金流量表时，没有从对现金流且表原理的正确理解上，考虑现金流且表与资产负债表丙者之间的内在关系。对资产负债表的项目列示未作修改，对报表附注列示现金和现金等价物的构成也末作要求，再者是将反映现金流云表自身平街关系的三个数字列示到现金流且表的主表之外的补充资料中。以上海浦东发展银行1999年年报为例(表三)：
　　根据表三中两表的数字可以猜泌现金和现金等价物的数额是含在资产负债表资产类项下的前三个项目之中，但现金流量表补充资料中的现金和现金等价物的期初余额和期末余额与资产负债表中的数字均无直接的对应关系，报表附注中没有任何相关的说明。
　　现金流且表是通过现金和现金等价物期初与期末的变动，来说明这个会计期间的现金流人与流出的。这个期间两头的数字的正确性不能通过资产负债表进行核对，那么现金流且表所反映的范围的正确性显然是值得怀疑的。另外，将现金流且表用于核查其自身平衡的数字置于表外 (补充资料中)，对报表使用者来说明显不便，也使现金流量表的格式设计失去平衡感。

　  (三)

　　在我国公司的报表附注中的会计政策内有关现金流量表的内容通常都是一句对报表使用者无关痛痒的话。如“现金等价物的确认标准:现金等价物是指持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动很小的投资。”在这里，应说明本公司的现金和现金等价物具体包括哪些内容，而不是准则中的定义是什么。如荷兰商业银行的说明为，“概括说，现金包括短期政府债券，斋要时可动用的银行存款，以及保险业务中的现金与银行存款余额和短期拆放款”。
　　明确反映现金流量表与资产负债表的内在关系，不只是表面上证实报告的可靠性，其本身也具有实质性内容。若能在资产负债表中单列现金和现金等价物的数额，或在报表附注中披露现金和现金等价物的构成，其会计核算系统(主要指帐户设置和报表生成)斋要作出相应的修改。在现金流量表的编制过程中需要对众多项目进行分析填列，如果没有会计核算系统的相应改变，没有复核(平衡)机制的制约，错滑在所难免，报表的可靠性在报表使用者心中会大打折扣。
　　由于多数国家都考虑了两表内在关系的披露问题 (尽管方式有所不同)，在信息披露较严格的国家准则制定机构对这些问题都有要求。例如美国的FASB第95号准则第7段明确要求，列示在现金流且表中的现金和现金等价物的期初和期末数字应与列示在资产负债表中的相关项目或其小计数额相同。因而这也是一个接近国际惯例和与国际会计的协询问题。反映出这两者的关系将会增加报表的可信度，并提高了报表的质量(在可靠性和充分披露两方面);从审计角度讲，报表间的勾稽关系明确了。那么，企业又何乐而不为呢?笔者以为，可能还是受传统观念的束缚使然，会计准则是对企业信息质量的最低要求，如果公司为提高信息质虽，而对报表项目作些改动，增加一些报表附注，对报表使用者有益无害，在任何一个国家都是允许的。限于我国企业的具体佰况，可以考虑由会计准则制定机构进一步研究后，对有关披拓准则和报表格式作适当修订。 

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